函證是什么意思?函證是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接從第三方(被詢證單位)獲取書面答復(fù)以作為審計(jì)證據(jù)的過(guò)程，書面答復(fù)可以采用紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)等形式。

　　函證基本要求 實(shí)施函證測(cè)試所獲取的回函必須是被接受函證人直接向?qū)徲?jì)人員回復(fù)，不得委托被審計(jì)單位的相關(guān)人員接受后轉(zhuǎn)交審計(jì)人員，回函應(yīng)當(dāng)指定由審計(jì)人員收取。 當(dāng)所寄發(fā)的函證文本為多頁(yè)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位加蓋騎縫章，在實(shí)際寄發(fā)前應(yīng)當(dāng)檢查是否加蓋騎縫章;在所發(fā)函證文本上應(yīng)當(dāng)注明提請(qǐng)被詢證單位協(xié)助加蓋騎縫章的字樣，以獲取加蓋騎縫章后的回函。 對(duì)提請(qǐng)函詢單位寄回函證的信封，審計(jì)人員應(yīng)完整填寫會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址、收件人姓名及業(yè)務(wù)部與郵政編碼。 審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)親自控制函證的寄發(fā)，取得寄出回執(zhí)、回函信封;如果審計(jì)人員以親往函證方式函證，應(yīng)當(dāng)形成《審計(jì)人員親往函證工作記錄》。 為了確?；睾谋緸閷徲?jì)人員所寄發(fā)的函證，審計(jì)人員可以考慮在所寄發(fā)的函證文本上記錄追蹤符號(hào)(例如：現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人簽名)。 確定實(shí)施函證程序的項(xiàng)目 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)銀行存款(包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶)、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來(lái)的其他重要信息實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來(lái)的其他重要信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要且與之相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很低。

　　如果項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)經(jīng)理依據(jù)審計(jì)計(jì)劃、重要性原則及相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)控制措施等決定對(duì)部分銀行存款不做函證的必須在審計(jì)工作底稿中清楚記錄職業(yè)判斷過(guò)程及相關(guān)原因，并設(shè)計(jì)替代審計(jì)程序，如：對(duì)已銷戶的銀行存款賬戶取得銷戶證明。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款(包括零余額的、交易頻繁、存在重大/異常交易的銷售商或主要銷售商)實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無(wú)效。

　　如果認(rèn)為函證很可能無(wú)效，項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)經(jīng)理應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中清楚記錄職業(yè)判斷過(guò)程及相關(guān)的原因，并實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取相關(guān)、可靠的審計(jì)證據(jù)。

　　實(shí)務(wù)中，表明應(yīng)收賬款函證很可能無(wú)效的情況包括：

　　(1)以往審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)表明回函率很低;

　　(2)某些特定行業(yè)的客戶通常不對(duì)應(yīng)收賬款詢證函回函，如電信行業(yè)的個(gè)人客戶;

　　(3)被詢證單位系出于制度的規(guī)定不能回函的單位。

　　其他應(yīng)收款項(xiàng)及應(yīng)付款項(xiàng)在確定實(shí)施函證程序的項(xiàng)目時(shí)，可以參考確定應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序的項(xiàng)目要求執(zhí)行。 如果由第三方保管或控制(包括委托加工、委托銷售、質(zhì)押等)的存貨對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是重要的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向持有被審計(jì)單位存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況。

　　例如，某外貿(mào)公司無(wú)自有專用的倉(cāng)庫(kù)，簽訂采購(gòu)合同和出口銷售合同后，商品的實(shí)物流轉(zhuǎn)系由其供應(yīng)商裝船直接運(yùn)至港口、運(yùn)往客戶的，期末庫(kù)存商品占資產(chǎn)總額的20%，該公司期末庫(kù)存商品部分存放在供應(yīng)商倉(cāng)庫(kù)，部分在物流公司(運(yùn)輸過(guò)程中)、部分存放在碼頭倉(cāng)庫(kù)。若確實(shí)無(wú)法實(shí)施存貨盤點(diǎn)程序的情況下，應(yīng)考慮向保管方實(shí)施函證以驗(yàn)證其代為保管的存貨品名、數(shù)量和狀況。

　　擔(dān)保、承諾及或有事項(xiàng)

　　如果評(píng)估識(shí)別出的訴訟或索賠事項(xiàng)存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)或者實(shí)施的審計(jì)程序表明可能存在其他重大訴訟或索賠事項(xiàng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)通過(guò)親自寄發(fā)由管理層編制的詢證函，要求外部法律顧問(wèn)直接與注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行溝通。

　　針對(duì)與特定賬戶余額及其項(xiàng)目相關(guān)的認(rèn)定時(shí)，一般應(yīng)執(zhí)行函證程序。因此除上述應(yīng)當(dāng)實(shí)施函證程序的項(xiàng)目外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮對(duì)以下項(xiàng)目實(shí)施函證程序： 交易性金融資產(chǎn)其他權(quán)益工具投資合同負(fù)債長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　例如：當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某長(zhǎng)期股權(quán)投資無(wú)法獲得投資合同、協(xié)議，對(duì)投資的基本要素?zé)o法獲知或者雖能夠取得投資的法律性文件，但對(duì)出資金額、出資比例等要素產(chǎn)生疑慮時(shí)，需向被投資單位實(shí)施函證以印證相關(guān)信息。

　　重大或異常的交易

　　當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位某重大或異常的交易產(chǎn)生懷疑，而需向交易相關(guān)方核對(duì)信息、獲取證據(jù)時(shí)，可能對(duì)重大或異常的交易實(shí)施函證。

　　其他事項(xiàng)

　　因特定事項(xiàng)向股東、稅務(wù)機(jī)構(gòu)、海關(guān)、社保局等部門進(jìn)行函證。

　　確定函證樣本規(guī)模及選擇樣本

　　項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)經(jīng)理在確定某類交易或賬戶余額的函證樣本規(guī)模時(shí)，可以采用特定項(xiàng)目與審計(jì)抽樣二者相結(jié)合的方法。

　　以下特定項(xiàng)目通常納入函證樣本：

　　金額較大的項(xiàng)目。 賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目。如具備函證條件的，則應(yīng)當(dāng)選取;如審計(jì)人員認(rèn)為函證無(wú)明顯效果的，應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序，且該替代程序的測(cè)試結(jié)果應(yīng)當(dāng)與尚未證實(shí)的余額之間有邏輯關(guān)系。 交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目，如主要供應(yīng)商、銷售客戶等。 重大關(guān)聯(lián)方交易。 重大或異常的交易項(xiàng)目。 可能存在爭(zhēng)議以及產(chǎn)生重大錯(cuò)誤或舞弊的交易。

　　在確定應(yīng)實(shí)施函證的特定項(xiàng)目后，將剩余項(xiàng)目定義為函證抽樣總體，即采用審計(jì)抽樣確定函證規(guī)模的總體只包括構(gòu)成某類交易或賬戶余額的部分項(xiàng)目。

　　如果函證抽樣總體存在重大的變異性，可以考慮將函證抽樣總體根據(jù)金額進(jìn)行分層，分層后的每層構(gòu)成一個(gè)子總體，根據(jù)子總體的重要性可以分別采用不同的選樣方法。分層可以采用以下的方法確定：

　?、儆?jì)算樣本總體的平均值。

　?、谝缘谝淮斡?jì)算出的平均值為基礎(chǔ)，進(jìn)行分層得出子樣本總體。

　?、蹖?duì)分出的子樣本總體再次計(jì)算平均值，確定再次分層前的基礎(chǔ)。

　　④對(duì)子樣本進(jìn)行再次分層。

　　上述方法可多次使用，直到符合具體審計(jì)計(jì)劃規(guī)定的要求。

　　選擇函證樣本時(shí)，應(yīng)當(dāng)使函證樣本總體中的每個(gè)抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)。選擇樣本的基本方法，包括使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)抽樣(如使用審計(jì)軟件、利用EXCEL公式——RANDBETWEEN確定隨機(jī)編號(hào)等)、系統(tǒng)抽樣和隨意抽樣。

　　確定函證的內(nèi)容 鑒于消極式函證比積極式函證提供的審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力低，因此在實(shí)務(wù)中應(yīng)采用積極式函證。 函證賬戶余額時(shí)，對(duì)于以不同幣種核算交易的賬戶余額，應(yīng)列示原幣幣種及金額。 函證的內(nèi)容不必僅僅局限于賬戶余額及其要素信息，在實(shí)務(wù)中還可以考慮對(duì)被審計(jì)單位與第三方之間的協(xié)議或交易條款，或是否存在可能影響被審計(jì)單位收入確認(rèn)的“背后協(xié)議”等進(jìn)行函證。 對(duì)于初次承接審計(jì)的客戶，函證內(nèi)容除賬戶期末余額及其要素信息外，還需包括賬戶期初余額(或?qū)徲?jì)涵蓋期間)及其要素信息。 在實(shí)施銀行函證時(shí)，注意將同一銀行的不同賬戶存款、貸款、票據(jù)、擔(dān)保等一并函證。 在實(shí)施往來(lái)函證時(shí)，注意將同一客戶的不同性質(zhì)的往來(lái)款項(xiàng)一并函證，還可以考慮對(duì)當(dāng)期交易事項(xiàng)、交易數(shù)量、交易價(jià)格、交易金額、現(xiàn)金流、尚未履行的合同或重大承諾事項(xiàng)等進(jìn)行函證。 對(duì)交易合同、擔(dān)保事項(xiàng)本身或其中某一條款實(shí)施函證的，可以在函證中說(shuō)明合同約定情況。 對(duì)交易項(xiàng)目金額實(shí)施函證的，可以從明細(xì)賬戶中確定。對(duì)交易數(shù)量實(shí)施函證的，應(yīng)當(dāng)從保管或銷售發(fā)貨記錄中確定，并關(guān)注函證數(shù)量應(yīng)包括尚未結(jié)算的發(fā)出商品數(shù)量。 函證方式的選擇及控制

　　函證發(fā)出方式，包括親往函證、快遞(包括郵政掛號(hào)信，下同)、傳真、電子形式(包括電子郵件、直接訪問(wèn)網(wǎng)站等)等函證方式。

　　無(wú)論采用哪種函證發(fā)出方式，均應(yīng)考慮選擇的被詢證者(即被函證單位負(fù)責(zé)處理回函的經(jīng)辦人員)是否適當(dāng)，包括被詢證者對(duì)被函證信息是否知情、是否具有客觀性、是否擁有回函的授權(quán)等。

　　親往函證

　　親往函證一般適用于同城函證，必要時(shí)重大項(xiàng)目可以考慮異地親往函證。

　　在實(shí)施親往函證過(guò)程中，通常執(zhí)行以下審計(jì)程序：

　　(1)提請(qǐng)被審計(jì)單位出具單位介紹信，注明前往某地某處進(jìn)行函證，并復(fù)印留存在底稿中;同時(shí)還應(yīng)請(qǐng)被審計(jì)單位陪同人員在介紹信復(fù)印件上簽字，以證明檢查過(guò)程的真實(shí)性。

　　(2)將差旅費(fèi)證明資料的復(fù)印件、工作場(chǎng)景照片等留存在底稿中。例如：被審計(jì)單位派車單及司機(jī)姓名、來(lái)回車票、住宿發(fā)票等差旅費(fèi)證明資料、在被函證客戶前臺(tái)留影、與相關(guān)經(jīng)辦人員合影等工作場(chǎng)景照片。

　　(3)編制《審計(jì)人員親自前往詢證工作記錄》，記錄被函證單位的地址、親往函證的時(shí)間與接待人員的業(yè)務(wù)工號(hào)、職務(wù)等內(nèi)容;同時(shí)還應(yīng)請(qǐng)被審計(jì)單位陪同人員在《審計(jì)人員親自前往詢證工作記錄》上簽字，以證明檢查過(guò)程的真實(shí)性。

　　(4)在對(duì)主要銷售商(或供應(yīng)商)在實(shí)施親往函證時(shí)，還應(yīng)注意觀察被函證單位的周邊環(huán)境、工作環(huán)境、貨物吞吐量等;必要時(shí)實(shí)施訪談程序。

　　快遞函證

　　快遞函證方式是審計(jì)過(guò)程中常見的函證方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：

　　(1)確認(rèn)被函證單位名稱、函證地址是否正確，并形成工作底稿?？梢詧?zhí)行的程序包括但不限于：

　?、俅_定發(fā)函樣本后，應(yīng)獲取被函證單位的確切地址(由被審計(jì)單位提供);

　?、谕ㄟ^(guò)撥打公共查詢電話核實(shí)被詢證單位的名稱和地址;

　　③通過(guò)被詢證單位的網(wǎng)站或其他公開網(wǎng)站核對(duì)被詢證單位的名稱和地址;

　?、軐⒈辉冏C單位的名稱和地址信息與被審計(jì)單位持有的相關(guān)合同等文件核對(duì);

　　⑤對(duì)于供應(yīng)商或客戶，將被詢證單位的名稱、地址與被審計(jì)單位收到或開具的增值稅發(fā)票中的對(duì)方單位名稱、地址進(jìn)行核對(duì);并記錄所核對(duì)的發(fā)票編號(hào)或復(fù)印發(fā)票取證，形成工作底稿。

　?、奕绻?cè)地、經(jīng)營(yíng)地不一致的，應(yīng)以經(jīng)營(yíng)地的地址為發(fā)函地址。如無(wú)法取得有效證據(jù)證明的，應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位提供書面說(shuō)明作為相應(yīng)證據(jù)。

　　(2)快遞單中的寄件公司存根聯(lián)、郵局出具的掛號(hào)信收條或郵政快遞公司出具的相關(guān)收取郵件的證明必須歸入工作底稿。

　　(3)為了降低未回函的風(fēng)險(xiǎn)，必要時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可采取詢證函的跟進(jìn)措施，如：在發(fā)出快遞3日后向被詢證者電話催收。

　　傳真函證

　　如因時(shí)間關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇傳真函證方式，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)被函證單位名稱、傳真號(hào)碼是否正確，可以執(zhí)行的程序參見快遞函證方式;在實(shí)施傳真函證方式的同時(shí)，還應(yīng)實(shí)施紙質(zhì)函證，降低回函確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)。

　　電子形式函證

　　電子形式函證方式存在被攔截、更改或者其他舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他函證方式，且被詢證者的身份及其授權(quán)情況很難確定，因此除非同時(shí)滿足以下條件，不能采用此函證方式：

　　(1)同時(shí)實(shí)施紙質(zhì)函證且沒有跡象表明被詢證單位不認(rèn)真對(duì)待函證;

　　(2)被詢證者電子郵箱為被詢證單位的內(nèi)部郵箱?？梢詧?zhí)行的程序包括但不限于：

　　①通過(guò)被詢證單位的官方網(wǎng)站提供的電子郵件聯(lián)系方式，分析被詢證者的電子郵箱是否屬于被詢證單位的內(nèi)部郵箱，必要時(shí)電話回訪被詢證者;

　?、谂c被審計(jì)單位持有的被詢證者名片、往來(lái)郵件、相關(guān)合同等文件核對(duì)。

　　在實(shí)施電子形式函證方式的同時(shí)，還應(yīng)實(shí)施紙質(zhì)函證，降低回函確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)。

　　回函的控制 親往函證的控制

　　實(shí)施親往函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以實(shí)施以下審計(jì)程序：

　　了解被詢證單位處理函證的通常流程和處理人員; 確認(rèn)處理詢證函人員的身份和處理詢證函的權(quán)限，如索要名片、觀察員工卡或姓名牌等; 觀察處理詢證函的人員是否按照處理函證的正常流程認(rèn)真處理詢證函，例如，該人員是否在其計(jì)算機(jī)系統(tǒng)或相關(guān)記錄中核對(duì)相關(guān)信息。

　　審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)編制《審計(jì)人員親自前往詢證工作記錄》，記錄被函證單位的地址、親往函證的時(shí)間與接待人員的業(yè)務(wù)工號(hào)等內(nèi)容。

　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師跟函時(shí)需有被審計(jì)單位員工陪伴，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在整個(gè)過(guò)程中保持對(duì)詢證函的控制，同時(shí)，對(duì)被審計(jì)單位和被詢證單位之間串通舞弊的風(fēng)險(xiǎn)保持警覺;同時(shí)還應(yīng)請(qǐng)被審計(jì)單位陪同人員在介紹信復(fù)印件或在《審計(jì)人員親自前往詢證工作記錄》上簽字，以證明檢查過(guò)程的真實(shí)性。

　　快遞回函的控制

　　通過(guò)快遞投送方式收到回函，被函詢方寄回函證的快遞單收件存根(或郵政掛號(hào)信信封)均必須收集歸入底稿當(dāng)中，同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮驗(yàn)證以下信息：

　　被詢證單位確認(rèn)的詢證函是否是原件，是否與注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)出的詢證函是同一份; 回函是否由被詢證單位直接寄給注冊(cè)會(huì)計(jì)師; 寄給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的回郵信封或快遞信封中記錄的發(fā)件方名稱、地址是否與詢證函中記載的被詢證單位名稱、地址一致; 回郵信封上寄出方的郵戳顯示發(fā)出城市或地區(qū)是否與被詢證單位的地址一致; 被詢證單位加蓋在詢證函上的印章以及簽名中顯示的被詢證單位名稱是否與詢證函中記載的被詢證單位名稱一致。在認(rèn)為必要的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以進(jìn)一步與被審計(jì)單位持有的其他文件進(jìn)行核對(duì)或親自前往被詢證單位進(jìn)行核實(shí)等。 傳真及電子形式回函的控制

　　對(duì)以傳真及電子形式收到的回函，由于回函者的身份及其授權(quán)情況很難確定，對(duì)回函的更改也難以發(fā)覺，因此可靠性存在風(fēng)險(xiǎn)，舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于親往回函、快遞回函方式，因此一般不應(yīng)采用此方式。

　　審計(jì)人員實(shí)施函證測(cè)試程序獲取回函時(shí)，如因時(shí)間關(guān)系，在工作底稿送審時(shí)不能獲取函證原件而采用傳真方式(電子郵件)獲取的回函，則傳真單位的電話號(hào)碼應(yīng)保留在傳真件上(電子郵件應(yīng)打印出來(lái));同時(shí)還應(yīng)核對(duì)傳真號(hào)碼(或電子郵箱地址)是否被詢證單位的傳真號(hào)碼(或電子郵箱是否為被詢證單位內(nèi)部郵箱地址，而非私人郵箱地址)，發(fā)件人是否對(duì)被函證信息是否知情、是否具有客觀性、是否擁有回函的授權(quán)等。

　　但此種傳真件(電子郵件)只能作為輔助性證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)電話聯(lián)系被詢證者，確定被詢證者是否發(fā)送了回函，并要求被詢證者提供紙質(zhì)回函原件，且在出具報(bào)告時(shí)應(yīng)獲取紙質(zhì)函證原件，將紙質(zhì)回函原件與傳真件對(duì)應(yīng)歸入底稿當(dāng)中。項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)經(jīng)理應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)落實(shí)對(duì)原件的催收。

　　對(duì)自然人函證的特殊考慮

　　對(duì)自然人的回函，除要求回函者簽名外，一般還應(yīng)加蓋手印，但由于回函者的身份及其授權(quán)情況很難確定，因此舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于對(duì)企業(yè)法人、社會(huì)團(tuán)體等的函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通?？梢钥紤]實(shí)施以下審計(jì)程序：

　　(1)獲取被函證自然人的身份證復(fù)印件或掃描件，并與原件核對(duì)一致，關(guān)注復(fù)印件或掃描件是否存在涂改或偽造的痕跡。

　　(2)對(duì)于職工備用金的函證，通?？紤]采用親往函證方式，關(guān)注被函證自然人是否與身份證影象信息為同一人，要求被函證自然人手持其簽字確認(rèn)的詢證函與審計(jì)項(xiàng)目組成員合影。

　　(3)對(duì)于客戶或供應(yīng)商的函證，為了證實(shí)回函者的身份，可以考慮要求被函證自然人在向注冊(cè)會(huì)計(jì)師寄送回函的同時(shí)，隨同附送被函證自然人手持其確認(rèn)的詢證函留影照片或掃描件。

　　如果被審計(jì)單位與自然人的交易是必須的，且金額重大或交易頻繁的，應(yīng)優(yōu)先考慮采用親往函證方式，并考慮參考IPO供應(yīng)商或客戶核查要求，實(shí)施實(shí)地走訪客戶程序。

　　函證結(jié)果的評(píng)價(jià)

　　1.在未回函的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序以獲取相關(guān)、可靠的審計(jì)證據(jù)，替代審計(jì)測(cè)試程序包括所實(shí)施的總體分析程序、實(shí)質(zhì)性細(xì)節(jié)測(cè)試與內(nèi)部控制測(cè)試程序等，測(cè)試結(jié)果應(yīng)與應(yīng)證明的對(duì)象(客戶余額)之間具有邏輯關(guān)系，并取證必要的審計(jì)證據(jù)。

　　2.在回函顯示存在不符事項(xiàng)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論此事，并確定修改或追加哪些審計(jì)程序予以解決(如：查明差異原因，并取得差異合理且不存在跨期的相關(guān)審計(jì)證據(jù)等)，并考慮存在的情形對(duì)審計(jì)其他方面的影響。

　　3.通過(guò)函證程序發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的情況下，應(yīng)通過(guò)分析錯(cuò)報(bào)的頻率、錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和原因，判斷對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響，并推斷總體誤差。

　　應(yīng)關(guān)注的與函證程序有關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象(包括不限于) 管理層不允許寄發(fā)詢證函; 管理層試圖攔截、篡改詢證函或回函，如堅(jiān)持以特定的方式發(fā)送詢證函; 被詢證單位將回函寄至被審計(jì)單位，被審計(jì)單位將其轉(zhuǎn)交注冊(cè)會(huì)計(jì)師; 注冊(cè)會(huì)計(jì)師跟進(jìn)訪問(wèn)被詢證單位，發(fā)現(xiàn)回函信息與被詢證單位記錄不一致，例如，對(duì)銀行的跟進(jìn)訪問(wèn)表明提供給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的銀行函證結(jié)果與銀行的賬面記錄不一致; 從私人電子信箱發(fā)送的回函; 收到同一日期發(fā)回的、相同筆跡的多份回函; 位于不同地址的多家被詢證單位的回函郵戳顯示的發(fā)函地址相同; 收到不同被詢證單位用快遞寄回的回函，但快遞的交寄人或發(fā)件人是同一個(gè)人或是被審計(jì)單位的員工; 回函郵戳顯示的發(fā)函地址與被審計(jì)單位記錄的被詢證單位的地址不一致; 不正常的回函率，例如：銀行函證未回函;與以前年度相比，回函率異常偏高或回函率重大變動(dòng);向被審計(jì)單位債權(quán)人發(fā)送的詢證函回函率很低; 被詢證單位缺乏獨(dú)立性，例如：被審計(jì)單位及其管理層能夠?qū)Ρ辉冏C單位施加重大影響以使其向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假或誤導(dǎo)信息(如被審計(jì)單位是被詢證單位唯一或重要的客戶或供應(yīng)商);被詢證單位既是被審計(jì)單位資產(chǎn)的保管人又是資產(chǎn)的管理者。 函證底稿的編制要求

　　1.必須將函證樣本量確定過(guò)程、發(fā)函回函控制過(guò)程、函證結(jié)果及評(píng)價(jià)等記錄在工作底稿中(如：樣本量確定及樣本結(jié)果評(píng)估、發(fā)函情況表、函證匯總表等)，不得在被審計(jì)單位提供明細(xì)表中以“√”予以替代。

　　2.函證匯總表中的索引號(hào)與每張回函的索引號(hào)一一對(duì)應(yīng)。

　　3.審計(jì)人員對(duì)所獲取的審計(jì)證據(jù)應(yīng)作認(rèn)真審核，在該證據(jù)中標(biāo)注出與所審核的會(huì)計(jì)記錄相關(guān)的部分(包括顏色標(biāo)識(shí)、線條標(biāo)識(shí)、圖形標(biāo)識(shí)、審計(jì)標(biāo)識(shí))。

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